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Tonnagebesteuerung: Auflösung des Unterschiedsbetrages bei Tod das Gesellschafters

Das FG Hamburg hat zur Tonnagebesteuerung entschieden, dass der sog. Unterschiedsbetrag zwischen Buchwert und Teilwert im Falle des Todes eines Gesellschafters nicht auf die Erben übergeht, sondern seinem Gewinnanteil hinzuzurechnen ist.

Die Tonnagegewinnermittlung ist eine Gewinnermittlungsmethode für Gewinne aus dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr und in § 5a des Einkommensteuergesetzes geregelt. Bereits 2017 hat das FG Hamburg entschieden, dass Unterschiedsbeträge nach § 5a Abs. 4 Sätze 1 und 2 EStG nicht steuerneutral beim Wechsel von Gesellschaftern einer Personengesellschaft auf die neuen Gesellschafter übergehen (Urteil vom 19.12.2017, Az. 2 K 277/16, Revision anhängig unter IV R 4/18).

Jener Entscheidung lag eine Gestaltung zugrunde, die die Versteuerung des Unterschiedsbetrages und damit der stillen Reserven einzelner Gesellschafter zu vermeiden suchte – und zwar dadurch, dass die Kommanditanteile des Gesellschafters steuerneutral zu Buchwerten in neu gegründete Kommanditgesellschaften eingebracht werden, an denen sich der einbringende Gesellschafter nur in einem geringfügigen Umfang als Kommanditist beteiligt (zumeist 1 Prozent), während der einzige persönlich haftende Gesellschafter eine GmbH ist, die den weit überwiegenden Anteil am Gesellschaftsvermögen hält (zumeist 99 Prozent) und dem geringeren Körperschaftsteuersatz von 15 Prozent unterliegt.

Keine steuerneutrale Übertragung des Unterschiedsbetrags

Zudem war in jenem Verfahren die Übertragung eines Kommanditanteils im Wege der Schenkung auf einen Angehörigen streitig. Für beide Fallvarianten verneinte das Gericht die Möglichkeit einer steuerneutralen Übertragung des Unterschiedsbetrags. Jeder Fall des Ausscheidens eines Gesellschafters werde von der Regelung des § 5a Abs. 4 Satz 3 Nr. 3 EStG erfasst, eine verbleibende (disquotale) mittelbare Beteiligung ändere daran nichts. Es komme auch nicht darauf an, ob das Ausscheiden entgeltlich oder unentgeltlich oder zu Buchwerten erfolge. Zur Begründung stellte das Gericht im Kern auf den Wortlaut, die Entstehungsgeschichte und Sinn und Zweck der Vorschrift ab.

Ausscheiden durch Tod: Unterschiedsbetrag geht nicht auf die Erben über

Mit dem jetzt ergangenen Urteil vom 26. April 2019 (2 K 247/16) ist auch für die Fallvariante des Ausscheidens durch Tod entschieden, dass der Unterschiedsbetrag nicht auf die Erben übergeht, sondern im Jahr des Todes aufzulösen und dem Gewinnanteil des Verstorbenen Gesellschafters hinzuzurechnen ist. Dem Umstand, dass der Unterschiedsbetrag trotz Ausscheidens des Gesellschafters in einem besonderen Verzeichnis fortgeführt wird, welches den einheitlichen und gesonderten Feststellungen der Gesellschaft auch beigefügt wird, hat das Gericht keine Bedeutung beigemessen. Folglich war im Streitjahr kein Unterschiedsbetrag mehr vorhanden, der den Erben hätte zugerechnet werden können.

Die Revision wurde zugelassen.

(FG Hamburg / STB Web)

Artikel vom 25.05.2019